Как быть, если подотчетное лицо не отчиталось в срок

Выдача денег под отчет

В настоящее время на территории РФ порядок ведения кассовых операций юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями установлен Указанием Банка России «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства» (Указание Банка России от 11.03.

2014 № 3210-У (далее — Указание № 3210-У)), в соответствии с которым наличные денежные средства на расходы, связанные с осуществлением деятельности юридического лица, индивидуального предпринимателя, могут быть выданы под отчет сотруднику, работающему как на основании трудового договора, так и на основании договора гражданско-правового характера (пп. 5, 6.3 Указания № 3210-У).

Выдача наличных денег под отчет проводится при условии полного погашения подотчетным лицом задолженности по ранее полученной под отчет сумме наличных денег (п. 6.3 Указания № 3210-У). По смыслу приведенной нормы она является императивной, иными словами, установленное данной нормой требование является обязательным для применения и не может быть изменено локальным нормативным актом организации либо учетной политикой. Таким образом, выдавать денежные средства под отчет, пока работник не отчитался за ранее полученную сумму наличных денег, нельзя.

При этом необходимо учитывать, что выдача денежных средств под отчет подразумевает, что физическое лицо после совершения операций в интересах юридического лица должно отчитаться об израсходованных средствах, приложив к отчету оправдательные документы, а также вернуть остаток неизрасходованных сумм (при их наличии). На практике же подотчетное лицо может не вернуть неизрасходованные денежные средства (их остаток).

Специалисты Минфина России (письмо Минфина России от 24.09.2009 № 03-03-06/1/610) пояснили, что, поскольку денежные средства, выданные работнику под отчет, должны быть возвращены, организацией должны приниматься все предусмотренные законодательством меры для обеспечения этого. Если срок для сдачи авансового отчета пропущен, то работодатель вправе не позднее одного месяца со дня окончания установленного срока принять решение об удержании из заработной платы работника соответствующей подотчетной суммы при условии, что работник не оспаривает оснований и размеров удержания (ст. 137 ТК РФ).

Кроме того, компания вправе принять решение о прощении долга подотчетному лицу (ст. 415 ГК РФ).

Отметим, что на сегодняшний день за нарушение порядка выдачи денежных средств под отчет, заключающееся в выдаче средств лицу, которое не отчиталось за ранее предоставленные под отчет суммы, административная ответственность не предусмотрена (в частности, ст. 15.1 КоАП РФ не называет такое нарушение в качестве основания для применения предусмотренных ею мер административной ответственности) (пост. Девятого ААС от 13.05.2013 № 09АП-10884/13, от 31.01.2013 № 09АП-34612/12).

Порядок предоставления денежных средств под отчет

Нередко в компании возникают ситуации, когда сотрудник должен самостоятельно закупить материалы для производства, расплатиться за какие-либо услуги наличными средствами либо получить командировочные (как на руки, так и безналичным путем). Все это превращает обычного сотрудника в подотчетное с точки зрения бухгалтерии лицо.

Выдача денежных средств под отчет регламентируется указанием Банка России «О порядке ведения кассовых операций юрлицами…» от 11.03.2014 № 3210-У.

Кстати, о порядке ведения кассовых операций на предприятии вы можете прочитать здесь.

В данном документе указано, что сотрудник получает деньги из кассы на основании собственного заявления, в котором прописывается:

• цель получения денежных средств;
• запрашиваемая сумма;
• планируемый срок траты финансов (период покупки материалов, сроки командировки, например).

Данное заявление должно быть утверждено руководителем.

Отчитаться за потраченные средства подотчетник должен в течение 3 рабочих дней после срока, указанного в служебной записке. То есть в бухгалтерии должен появиться авансовый отчет с приложением подтверждающих бумаг. Проверку документа необходимо произвести в сроки, установленные внутренними распоряжениями.

Выдача новых сумм подотчетному сотруднику осуществляется только после полного закрытия предыдущих долгов.

Также стоит отметить, что, по мнению налоговых органов, на предприятии должен существовать приказ, в котором будут указаны все лица, имеющие право получать денежные средства под отчет, и сроки представления ими отчета.

Об особенностях бухучета подотчетных сумм читайте в нашей статье «Особенности авансовых отчетов в бухгалтерском учете».

НДФЛ с подотчетного лица

По мнению Минфина России, а также налоговых органов, в случае невозврата лицом подотчетных сумм, равно как и в случае непредставления документов, подтверждающих произведенные расходы, у подотчетного лица возникает доход в денежной форме, учитываемый для целей исчисления НДФЛ (письма Минфина России от 24.09.2009 № 03-03-06/1/610, УФНС России по г. Москве от 12.10.2007 № 28-11/097861, от 27.03.2006 № 28-11/23487).

Арбитражная практика по данному вопросу противоречива. Президиум ВАС РФ (пост. Президиума ВАС РФ от 03.02.2009 № 11714/08) указал, что выданные работнику из кассы под отчет денежные средства до момента утверждения авансового отчета являются задолженностью работника перед организацией и не могут быть признаны полученным работником доходом, включаемым в налоговую базу по НДФЛ. Аналогичный вывод в свое время делал и Минфин России (письмо Минфина России от 14.01.2013 № 03-04-06/4-5).

Деньги, выданные под отчет, нельзя расценивать и как беспроцентный заем в связи с тем, что они не переходят в собственность работника (ст. 807 ГК РФ), а также по причине отсутствия договора займа между организацией и работником, подтверждающего согласие сторон на установление именно заемных отношений (ст. 808 ГК РФ).

При этом при рассмотрении дел о невозврате подотчетных сумм (об отсутствии отчетов об их расходовании) суды исходят из фактических обстоятельств в каждой конкретной ситуации. Так, в постановлении ВАС РФ (пост. Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 № 14376/12) указано, что денежные средства, снятые с расчетных счетов организаций их работниками (либо выданные работникам под отчет), подлежат включению в налоговую базу этих работников по НДФЛ, если организациями при проверке не представлены документы, подтверждающие целевое расходование указанных сумм, а также приобретение и оприходование товарно-материальных ценностей.

Из анализа арбитражной практики можно сделать вывод, что если подотчетные суммы действительно были израсходованы, расходы обоснованы и документально подтверждены (в том числе с помощью документов, оформленных с нарушениями установленного порядка), ТМЦ (работы, услуги) оприходованы (приняты на учет) организацией, то в таком случае денежные средства, выданные работнику под отчет, не облагаются НДФЛ.

Если же документальное подтверждение производственной направленности полученных директором под отчет денежных средств отсутствует, в этом случае, по мнению автора, велик риск переквалификации рассматриваемых сумм в доход, подлежащий обложению НДФЛ (пост. АС УО от 21.10.2015 № Ф09-7527/15, ФАС СЗО от 09.06.2014 № Ф07-3694/2014).

В том случае, если организация примет решение о прощении долга руководителю, сумма прощенного долга признается доходом физического лица и подлежит обложению НДФЛ в общеустановленном порядке. Это обусловлено тем, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами 23 и 25 Налогового кодекса (ст. 41 НК РФ).

Нарушение сроков представления авансового отчета

Нередко случается, что авансовый отчет поступает в бухгалтерию гораздо позднее заявленного срока.

Например, Макаров А. И. был в командировке в Калининграде с 20 по 22 июня 2016 года. Это значит, что не позднее 27 июня он должен был отчитаться о потраченных средствах. Авансовый отчет был отдан на проверку только 3 августа 2016 года.

Чем это грозит предприятию:

1. Сумму, потраченную сотрудником, нельзя будет включить в расходы при расчете налоговой базы по налогу на прибыль (в примере — при расчете авансовых платежей за полугодие), поскольку расход этих денежных средств документально на конец периода не подтвержден.
2. Существует спорный момент по начислению НДФЛ по авансам, выданным работникам. Позиция ФНС ясна: на подобные суммы необходимо начислять налог. Но есть судебная практика, подтверждающая, что подотчетные суммы не являются доходом налогоплательщика и, следовательно, не должны облагаться налогом. Какой позиции придерживаться — следует решать руководителю. Налоговики при проверке могут попытаться доначислить налоги, и, возможно, отстаивать свою позицию придется в суде.
3. Также будут нарушены правила ведения кассовых операций. Штрафов на данный момент за это не предусмотрено, но, например, аудиторы могут сделать вам замечание.

ВАЖНО! Работодатель вправе принять решение об удержании денег из заработной платы работника не позднее 1 месяца со дня окончания срока, установленного для возвращения аванса, и при условии, что работник не оспаривает основания и размер удержания (ст. 137 ТК РФ), а уже потом, после сдачи отчета, вернуть ему денежные средства.

Итак, что делать бухгалтеру во избежание подобной ситуации:

1. Следить, чтобы все подотчетные лица были ознакомлены с внутренними распоряжениями о выдаче сумм под отчет.
2. Возможно, напоминать сотрудникам о необходимости своевременного представления документа.

О еще одной мере воздействия см. в статье «Работник опять задержал первичку? Накажите рублем».

В организациях, где деньги под отчет выдаются ежедневно, а число подотчетных лиц велико, бухгалтерам приходится оформлять и проверять огромное количество бумаг. Чтобы облегчить себе жизнь, некоторые предприятия поступают так: выдают деньги в течение месяца, а в конце принимают один отчет по всем суммам за этот месяц.

Формально такой подход является нарушением, поскольку подотчетные средства можно выдавать только после полного отчета по ранее выданному авансу (п. 11 Порядка ведения кассовых операций). Правда, штраф не предусмотрен, а статья 15.1 КоАП РФ тут не применима.

Да и на практике проблем, как правило, не возникает. Главное, чтобы соблюдалось условие: сотрудник обязан отчитаться не позднее трех рабочих дней по окончании срока, на который выданы деньги. Чтобы выполнить это условие, компании устанавливают соответствующий срок равным, например, 30 дням. Тогда даже в случае, когда работник получает средства в первый день месяца, а отчитывается в последний, он укладывается во временные рамки. Кроме этого необходимо, чтобы правило «один отчет за все суммы месяца» было закреплено во внутренних локальных документах.

Страховые взносы подотчетного лица

По мнению специалистов Минтруда России и ФСС России, в случае, если подотчетное лицо не отчиталось в срок, установленный Указаниями № 3210-У, и работодатель принял решение не удерживать сумму задолженности из заработной платы, то такие выплаты рассматриваются как выплаты в рамках трудовых отношений и облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке.

При этом если работник представит авансовый отчет с подтверждающими документами в случае, когда организация уже произвела начисление страховых взносов на упомянутую сумму выплат, она вправе произвести перерасчет базы для начисления страховых взносов и сумм начисленных и уплаченных страховых взносов (письмо Минтруда России от 12.12.2014 № 17-3/В-609; п. 5 приложения к письму ФСС России от 14.04.2015 № 02-09-11/06-5250).

Суды в этом вопросе придерживаются иной точки зрения. Так, в одном из дел (пост. ФАС ВВО от 18.07.2013 № Ф01-9880/13 по делу № А43-14173/2012 (определением ВАС РФ от 12.09.2013 № ВАС-12172/13 в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра отказано)) рассматривалась правомерность начисления ПФР страховых взносов на сумму задолженности бывшего работника по выданным ему под отчет денежным средствам.

Судьи сочли доводы ПФР необоснованными и поддержали выводы судов первой инстанции (пост. Первого ААС от 11.04.2013 № 01АП-3952/12 по делу № А43-14173/2012) о том, что суммы, полученные под отчет на хозяйственные нужды организации, не соответствуют понятию дохода в смысле, придаваемом указанному понятию законодательством, поэтому они не подлежат учету в качестве базы для начисления страховых взносов.

Таким образом, в данной ситуации не исключено, что при проверке правильности исчисления страховых взносов организации будут доначислены страховые взносы на подотчетные суммы, не возвращенные в кассу организации.

В том случае, если организация примет решение о прощении долга руководителю, сумма прощенного долга, по мнению представителей ФСС России, также подлежит обложению страховыми взносами. Об этом свидетельствует судебная практика (пост. АС ВВО от 25.12.2015 № Ф01-5400/15, АС ПО от 07.05.2015 № Ф06-22902/15, АС УО от 06.04.

Если организация освобождает физическое лицо от возврата денежных средств, то такая операция может быть квалифицирована как дарение. В соответствии со статьей 572 Гражданского кодекса по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.

Как указал Президиум ВАС РФ (Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 № 104), квалифицирующим признаком дарения является его безвозмездность (п. 1 ст. 572 ГК РФ). При этом гражданское законодательство исходит из презумпции возмездности договора (п. 3 ст. 423 ГК РФ). Поэтому прощение долга является дарением только в том случае, если судом будет установлено намерение кредитора освободить должника от обязанности по уплате долга в качестве дара.

Ираида Башкирова, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ, профессиональный бухгалтер

Итоги

Непредставление сотрудником авансового отчета в срок — вопрос больше внутренней дисциплины, чем нарушения бухгалтерских норм. При этом следует помнить, что отсутствие каких-либо «затратных» документов ставит под вопрос правомерность принятых к учету расходов.